Уважаемые
партнеры!
Обращаем
ваше внимание на письмо ФНС от
10.04.2009г. рекомендуем руководствоваться им в своей деятельности.
Федеральная налоговая служба в связи с поступающими
запросами от налоговых органов и налогоплательщиков о порядке заполнения
Приложения к налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость,
утвержденной Приказом Минфина России от 07.11.2006 N 136н (далее - Приложение),
в случае проведения модернизации (реконструкции) объекта недвижимости сообщает
следующее. 1. В отношении порядка заполнения Приложения в случае, если
модернизируемый (реконструируемый) объект не исключается из состава
амортизируемого имущества и используется в деятельности налогоплательщика,
необходимо учитывать следующее.
В соответствии с абзацем четвертым пункта 6 статьи 171
Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) суммы налога,
предъявленные налогоплательщику при проведении подрядчиками капитального
строительства объектов недвижимости (основных средств), при приобретении
недвижимого имущества (за исключением воздушных, морских судов и судов
внутреннего плавания, а также космических объектов), исчисленные
налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для собственного
потребления, принятые к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса,
подлежат восстановлению в случае, если указанные объекты недвижимости (основные
средства) в дальнейшем используются для осуществления операций, указанных в
пункте 2 статьи 170 Кодекса, за исключением основных средств, которые полностью
самортизированы или с момента ввода которых в эксплуатацию у данного
налогоплательщика прошло не менее 15 лет.
В случае, указанном в абзаце четвертом пункта 6 статьи 171
Кодекса, налогоплательщик обязан по окончании каждого календарного года в
течение десяти лет начиная с года, в котором наступил момент, указанный в
пункте 4 статьи 259 Кодекса (до 01.01.2009 - в абзаце втором пункта 2 статьи
259 Кодекса), в налоговой декларации, представляемой в налоговые органы по
месту своего учета за последний налоговый период каждого календарного года из
десяти, отражать восстановленную сумму налога. Расчет суммы налога, подлежащей
восстановлению и уплате в бюджет, производится исходя из одной десятой суммы
налога, принятой к вычету, в соответствующей доле.
Указанная сумма налога отражается в графе 11 по строке 020
Приложения. Согласно пункту 27 Положения по бухгалтерскому учету "Учет
основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от
30.03.2001 N 26н, затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных
средств после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта,
если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально
принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования,
мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств.
Таким образом, в случае если до истечения 15 лет, указанных
в абзаце четвертом пункта 6 статьи 171 Кодекса, произведена модернизация
(реконструкция) объекта недвижимости, приводящая к изменению его первоначальной
стоимости, то на сумму налога, заявленную к вычету по строительно-монтажным
работам, а также по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения
строительно-монтажных работ при проведении модернизации (реконструкции),
заполняется отдельное Приложение.
При этом данное отдельное Приложение заполняется
налогоплательщиком (инвестором) в течение 10 лет начиная с года, в котором на
основании пункта 4 статьи 259 Кодекса (до 01.01.2009 - на основании абзаца
второго пункта 2 статьи 259 Кодекса) производится начисление амортизации с
измененной первоначальной стоимости объекта недвижимости.
Например. Первоначальная стоимость приобретенного
налогоплательщиком по договору купли-продажи объекта недвижимости, введенного в
эксплуатацию 25 января 2006 года, составила 1000 ед. Сумма НДС, принятая к
вычету при его приобретении, составила 180 ед. Расчет 1/10 суммы налога в
размере 18 ед., подлежащей восстановлению в соответствующей доле, производится
в течение 10 лет, начиная с 2006 по 2015 год включительно. С апреля по сентябрь
2008 года произведена модернизация (реконструкция), измененная первоначальная
стоимость данного объекта недвижимости без учета НДС составила 1500 ед.
Стоимость выполненных подрядной организацией работ по модернизации
(реконструкции), а также товаров, приобретенных налогоплательщиком и переданных
на давальческой основе подрядной организации для выполнения
строительно-монтажных работ при проведении модернизации (реконструкции) и
работ, услуг, приобретенных налогоплательщиком для выполнения указанных работ,
без учета НДС составила 500 ед. Сумма НДС, принятая к вычету по выполненным
работам по модернизации (реконструкции) и по товарам (работам, услугам),
приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ при проведении
модернизации (реконструкции), составила 90 ед. Начисление амортизации с
измененной первоначальной стоимости объекта недвижимости производится начиная с
1 октября 2008 года.
В указанном примере, начиная с 2008 года (за последний
налоговый период 2008 года), налогоплательщик заполняет 2 листа Приложения.
В графе 9 по строке 020 первого листа Приложения указывается
сумма налога, рассчитываемая исходя из 1/10 суммы налога, первоначально
принятой к вычету при его приобретении (то есть 18 ед.). Этот лист Приложения
заполняется на протяжении 10 лет, с 2006 (за последний налоговый период 2006
года) по 2015 годы (за последний налоговый период 2015 года).
В графе 9 по строке 020 отдельного второго листа Приложения
указывается сумма налога, рассчитываемая исходя из 1/10 сумм налога, принятых к
вычету по выполненным работам по модернизации (реконструкции) объекта, а также
по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения строительно-монтажных
работ при проведении модернизации (реконструкции) (то есть 90 : 10 = 9 ед.).
Данный расчет 1/10 суммы налога, подлежащей восстановлению в соответствующей
доле, производится в течение 10 лет, начиная с 2008 по 2017 год включительно.
Соответственно этот второй лист Приложения заполняется на протяжении 10 лет, с
2008 (за последний налоговый период 2008 года) по 2017 годы (за последний
налоговый период 2017 года).
При этом по строке 020 в графах 2 - 7 отдельного второго
листа Приложения указывается:
- в графе 2 "Код операции по объекту недвижимости"
- код 1011801 или 1011802 из Раздела V "Операции по объектам
недвижимости" Приложения N 1 к Порядку заполнения налоговой декларации по
налогу на добавленную стоимость, утвержденному Приказом Минфина России от
07.11.2006 N 136н, в данном примере - 1011801;
- в графе 3 "Наименование объекта недвижимости" -
реконструкция;
- в графе 4 "Дата ввода объекта недвижимости в
эксплуатацию для исчисления амортизации (число, месяц, год)" - дата ввода
объекта недвижимости в эксплуатацию для исчисления амортизации (в бухгалтерском
учете) до момента модернизации (реконструкции), в данном примере - 25.01.2006;
- в графе 5 "Дата начала начисления амортизационных
отчислений по объекту недвижимости (число, месяц, год)" - дата начала
начисления амортизации в соответствии с пунктом 4 статьи 259 Кодекса (до
01.01.2009 - в соответствии с абзацем вторым пункта 2 статьи 259 Кодекса) с
измененной первоначальной стоимости объекта недвижимости, в данном примере -
01.10.2008;
- в графе 6 "Стоимость объекта недвижимости на дату
ввода объекта в эксплуатацию без учета НДС" - стоимость выполненных работ
по модернизации (реконструкции), а также товаров (работ, услуг), приобретенных
для выполнения строительно-монтажных работ при проведении модернизации
(реконструкции), без учета НДС, в данном примере - 500 ед.;
- в графе 7 "Сумма НДС, принятая к вычету по объекту недвижимости"
- сумма НДС, принятая к вычету по выполненным работам по модернизации
(реконструкции), а также по товарам (работам, услугам), приобретенным для
выполнения строительно-монтажных работ при проведении модернизации
(реконструкции), в данном примере - 90 ед.
В том случае когда срок проведения модернизации
(реконструкции) превышает один календарный год (несколько календарных лет), но
объект недвижимости в периоде проведения модернизации (реконструкции) данного
объекта продолжает эксплуатироваться, то Приложение по объекту недвижимости и
отдельное Приложение по строительно-монтажным работам, а также по товарам
(работам, услугам), приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ
при проведении модернизации (реконструкции) данного объекта недвижимости,
заполняется в порядке, аналогичном порядку, изложенному выше.
2. В отношении порядка заполнения Приложения в случае, если
модернизируемый (реконструируемый) объект недвижимости исключается из состава
амортизируемого имущества и не используется в деятельности налогоплательщика,
необходимо учитывать следующее.
Если до истечения 15 лет, указанных в абзаце четвертом
пункта 6 статьи 171 Кодекса, модернизируемый (реконструируемый) объект
исключается из состава амортизируемого имущества, и не используется в
деятельности налогоплательщика менее одного календарного года, то Приложение по
объекту недвижимости и отдельное Приложение по строительно-монтажным работам, а
также по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения
строительно-монтажных работ при проведении модернизации (реконструкции) данного
объекта недвижимости, также заполняется в порядке, аналогичном вышеизложенному.
В том случае если до истечения 15 лет, указанных в абзаце
четвертом пункта 6 статьи 171 Кодекса, модернизируемый (реконструируемый)
объект исключается из состава амортизируемого имущества и не используется в
деятельности налогоплательщика один или несколько полных календарных лет, то в
данном случае за истекший календарный год (календарные годы) налогоплательщиком
в графах 1 - 11 по строке 020 Приложения ставятся прочерки.
При этом необходимо учитывать, что после завершения
модернизации (реконструкции) и введения объекта недвижимости в эксплуатацию с
измененной первоначальной стоимостью расчет 1/10 суммы налога, подлежащей восстановлению
на основании положений абзацев четвертого и пятого пункта 6 статьи 171 Кодекса,
производится в следующем порядке.
Из суммы налога, принятой к вычету по объекту недвижимости,
отражаемой в графе 7 по строке 020 Приложения, вычитается сумма показателей
строк, отражаемых в графе 9 по строке 020 Приложения за истекшие календарные
годы, предшествовавшие году, в котором использование объекта в хозяйственной
деятельности было приостановлено для произведения модернизации (реконструкции).
Полученная разница суммы налога распределяется к восстановлению пропорционально
(то есть равными частями) оставшимся до окончания десятилетнего срока годам,
начиная с года, в котором на основании пункта 4 статьи 259 Кодекса (до
01.01.2009 - на основании абзаца второго пункта 2 статьи 259 Кодекса)
производится начисление амортизации с измененной первоначальной стоимости
объекта недвижимости (Приложение N 1).
На сумму налога на добавленную стоимость, принятую к вычету
по строительно-монтажным работам, а также по товарам (работам, услугам),
приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ при проведении
модернизации (реконструкции) данного объекта недвижимости, начиная с
календарного года, в котором на основании пункта 4 статьи 259 Кодекса (до
01.01.2009 - на основании абзаца второго пункта 2 статьи 259 Кодекса)
производится начисление амортизации с измененной первоначальной стоимости
объекта недвижимости, заполняется отдельное Приложение (Приложение N 2).
Например. Первоначальная стоимость объекта недвижимости (приобретенного
налогоплательщиком по договору купли-продажи), введенного в эксплуатацию 25
января 2006 года, составила 1000 ед. Сумма НДС, принятая к вычету при его
приобретении, составила 180 ед. Амортизация в соответствии с абзацем вторым
пункта 2 статьи 259 Кодекса начисляется с 1 февраля 2006 года. С ноября 2007
года по февраль 2009 года производилась модернизация (реконструкция).
Измененная первоначальная стоимость данного объекта
недвижимости без учета НДС составила 1500 ед. Стоимость выполненных подрядной
организацией работ по модернизации (реконструкции), а также товаров,
приобретенных налогоплательщиком и переданных на давальческой основе подрядной
организации для выполнения строительно-монтажных работ при проведении
модернизации (реконструкции), и работ, услуг, приобретенных налогоплательщиком
для выполнения указанных выше работ, без учета НДС составила 500 ед. Сумма НДС,
принятая к вычету по выполненным работам по модернизации (реконструкции) и по
товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения строительно-монтажных
работ при проведении модернизации (реконструкции), составила 90 ед. Данный
объект введен в эксплуатацию 15.03.2009, начисление амортизации с измененной
первоначальной стоимости объекта недвижимости производится начиная с 1 апреля 2009
года.
В указанном примере налогоплательщик за 2006 и 2007 годы
заполняет Приложение по приобретенному объекту недвижимости в общеустановленном
порядке.
Начиная с 2009 года в графе 9 по строке 020 Приложения по
объекту недвижимости указывается сумма налога, в размере 20,6 ед., рассчитанная
как: {180 - (18 + 18)} : 7 = 20,6 ед.
При этом:
180 ед. - сумма налога, принятая к вычету по приобретенному
в 2006 году объекту недвижимости;
(18 + 18) ед. - суммарный расчет 1/10 суммы налога,
подлежащей восстановлению за два истекших (2006 и 2007) календарных года;
7 - количество лет, оставшихся до окончания десятилетнего
срока, начиная с года, в котором на основании пункта 4 статьи 259 Кодекса (до
01.01.2009 - на основании абзаца второго пункта 2 статьи 259 Кодекса)
производится начисление амортизации с измененной первоначальной стоимости
объекта недвижимости (2009 - 2015 гг.).
Указанная сумма налога отражается в графе 9 по строке 020
Приложения с 2009 по 2015 год включительно (Приложение N 1).
За последний налоговый период 2009 года налогоплательщик
начинает заполнять отдельное Приложение по строительно-монтажным работам, а
также по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения
строительно-монтажных работ при проведении модернизации (реконструкции) данного
объекта недвижимости (отдельное Приложение будет заполняться 10 лет, т.е. до
2018 года включительно).
В графе 9 по строке 020 отдельного листа Приложения по
работам по модернизации (реконструкции), а также по товарам (работам, услугам),
приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ при проведении
модернизации (реконструкции) данного объекта недвижимости, указывается сумма
налога, рассчитываемая исходя из 1/10 суммы налога, принятой к вычету по этим
товарам (работам, услугам) (то есть 90 : 10 = 9 ед.). Данный расчет 1/10 суммы
налога, подлежащей восстановлению в соответствующей доле, производится в
течение 10 лет, с 2009 по 2018 год включительно (Приложение N 2).
С Министерством финансов Российской Федерации согласовано
(письмо Минфина России от 24.03.2009 N 03-07-15/47)
Действительный государственный советник Российской Федерации 2
класса С.Н.ШУЛЬГИН
|
